直銷商怎麼「稅」才合理！？

直銷商之所得可合併為3大類，1.直接向公司購進商品之零售利潤；2.直接向公司購進商品達一定金額所得之業績獎金(或各類補助)；3.佣介所得或經紀所得，包括因下線向公司購進商品達一定標準而取得之輔導金、主管津貼及業績獎金等。
由於直銷事業對參加人資格並無嚴格之限制，部份產品使用者亦被視為參加人，致實際從事直銷者之規模遠比參加人數小。根據'98年公平會的調查結果顯示，曾向業者訂貨之參加人數計87.3萬人，只占總參加人數272.4萬人的32％。而曾經領取獎金的參加人數計58.2萬人，也只占參加人數的21％。換句話說，直銷業中有將近7成的人只有掛名而沒有活動，而訂貨的87.3萬人中有29.1萬人純供自用沒有領取獎金。

營利事業參加人直銷所得課稅規定
直銷商如採設立營利事業方式經營，自應依法設置帳簿記錄各項收入與費用，並依法申報繳納營利事業所得稅；其課稅所得之決定，與其他營利事業同，應依據相關法令如所得稅及查核準則規定辦理，所得之計算應採權責發生制。
惟非公司組織者，得因其原有習慣，或因營業範圍狹小，申報主管稽徵機關，採用現金收付制(所22)。會計年度原則上採曆年制，亦即每年1月1日起到12月31日止。但因原有習慣，或營業季節之特殊情形，呈經稽徵機關核准者，得變更起訖日期。雖然營利事業所得稅之課徵，採分年稽徵方式，惟符合要件者(藍色申報或簽證申報)，可將以前5年內未抵用之虧損扣除，以計算當年之所得。
直銷營利事業除採普通申報(查帳核定)、藍色申報或簽證申報(書面審核)外，如果營業額未超過3000萬元，亦得適用擴大書面審核方式申報。如果業者要以擴大書面審核方式申報其營利事業所得稅，應按其銷售所得與經紀所得較高者，適用該主要業別(買賣業或經紀業)之純益率標準計算。
這裏所謂的銷售所得是指該參加人之銷貨額；經紀所得則指因下線向直銷事業購進商品達一定標準，而取得之業績獎金及輔導金、主管津貼等；至於因直接向公司購進商品達一定金額所得之業績獎金，根據查核準則第二十條規定，其性質屬進貨折讓，非屬收入或所得。
依財政部規定，直銷之個人參加人如無固定營業場所，可免辦理營業登記，並免徵營業稅及營利事業所得稅，惟應依法課徵個人綜合所得稅。所得之課徵，凡直接向直銷事業購進商品之零售利潤，屬營利所得，如有憑證，可核實認定；如無憑證，則以銷售額之6％(個人一時貿易盈餘純益率)核計個人營利所得。
銷售額之認定則按直銷業者之建議售價計算，如無建議售價，則以進貨額及進貨類別，按同業利潤率之零售毛利率逆推銷售額。如有因直接向直銷事業購進商品達一定金額所得之業績獎金(或各類補助)，以其他所得計課。
如有因下線直銷商向直銷事業購進商品達一定標準，而取得之輔導金、主管津貼及業績獎金等，以佣金收入申報，該佣金收入可減除直接必要費用後，以其餘額作為所得額(執行業務所得)，如無費用憑證，亦可按各年財政部所核定經紀人費用率計算必要費用。上述規定未能探究直銷所得之實質，有違實質公平課稅原則，值得進一步探討。

參加人之直銷所得課稅規定評析
直銷是運用產品使用者、零售者、經營者「三位一體」的觀念銷售商品(或勞務)，參加人可能為使用者、零售者或經營者。雖然同為參加人，但其參加之目的不同，其「所得」之本質截然不同，實不宜以同樣標準課徵所得稅。故以下分成：1.未領取佣(獎)金的參加人；2.只領取直接向公司購進商品達一定金額所得之業績獎金(或各類補助)的參加人；3.領取佣金所得或經紀所得的參加人等3種，探討其所得稅之課徵。
^1.未領取佣(獎)金的參加人： 如果參加人本身即為使用者，其參加之目的並非為謀取營業利潤，而僅係以較便宜價格消費該直銷產品，此與消費者購買百貨公司或大賣場之折價品，或消費合作社社員加入合作社，以取得較便宜商品消費之原理相同。如果消費者及合作社社員不必為其消費品低於「市價」之差額繳納所得稅，為何以使用為目的之直銷商必須為該差價繳納所得稅？難道只因為其名義叫「零售利潤」嗎？此項做法顯然違反實質公平課程原則。
根據公平會'98年的調查報告，'97年參加人數272.4萬人中曾向業者定貨之參加人只有87.3萬人(32％)，其中有29.1萬人純供自用沒有領取獎金，可見直銷商中有相當大的比例，其參加之目的，僅在以較便宜價格消費產品，不在賺取營業利潤，所謂「零售利潤」對此類參加人，其實質僅係消費之折扣，並非「所得」，非屬所得稅課徵之客體，現行規定要求此類參加人按個人一時貿易盈餘方式繳納綜合所得稅實有未當。
^2.只領取佣(獎)金於一定金額以下的參加人： 除了上述未領取獎金者，部份直銷商可能僅領取少數之獎金，此等直銷商可能僅是為了取得較低價之商品，聯合其他親友同事購入直銷品，以取得「零售利潤」及獎金，實質上亦僅是購貨之折扣，並非營利所得，故亦不應是所得稅課徵之對象。此事實由查核準則第二十條規定，將因銷售商品達一定金額所得之業績獎金列為進貨折讓，可見一斑。
不可否認的，領取少數獎金者亦可能是準備以直銷為業的初期參加人，此類直銷商既係以營利為目的，而非以消費為目的，其所得自係營利所得，應依法繳納所得稅。惟領取低額獎金者，一則究屬消費或營業，其性質難定，再則，即使要求其設算營利所得，其金額亦甚低，一旦扣除免稅額及扣除額，所能徵起之稅額亦有限，遠低於稽徵成本，要求設算納稅，所得稅收入不如所失，強制課徵有違稅務行政原則。

實證計算部分有原則可循
至於所謂一定金額究竟為多少，係屬實證計算之課題，惟亦有原則可循。例如最簡便易行之法，便是將所有獎金皆來自本人之直接銷售者，視為全屬消費性質免其所得稅，此法之好處是稅務稽徵成本最低，稅捐稽徵機關只要調查有領取佣介所得或經紀所得者之所得即可，不需花費稽徵人力及成本於人數眾多，但所得不高之一般直銷參加人身上；亦可按直銷產品之種類分別訂定一定金額，凡低於該數額者，免計算及申報直銷所得。此金額之訂定需考慮稽徵成本與可徵得稅額之平衡，不宜過低。
^3.領取佣介所得或經紀所得者： 凡領取主管津貼、輔導金及業績獎金達一定金額以上者，其參加直銷業之目的純為取得低價之可能性甚小，而以賺取利潤之可能性極大，故其主管津貼、輔導金及業績獎金應視同營利所得，而非消費品之折扣。如於'97年以前，尚應考慮訂定一特定金額，未超過此金額者，僅就個人一時貿易盈餘課徵綜合所得稅；如果超過此金額，雖然直銷商未辦營業登記，仍應依實質課稅原則，先計算其課稅所得，課徵營利事業所得稅，再以其稅後餘額徵收綜合所得稅。
但自'98年起，因為兩稅合一制度之實施，按「個人一時貿易盈餘」課徵綜合所得稅與先計算其課稅所得，課徵營利事業所得稅，再以其稅後餘額徵收綜合所得稅之結果相同，故直接按「個人一時貿易盈餘」及執行業務所得課徵綜合所得稅即可。
至於所得之核計，如設有帳簿、取具憑證者，自應依有關法令核實稽徵；如未設有帳簿、取具憑證者，其營利所得及佣金所得之認定，可按前述現行規定核計，惟因直接向直銷事業購進商品達一定金額所得之業績獎金(或各類補助)，應視同進貨折扣，已包含於依公式設算之營利所得中，不宜再以其他所得名義重覆計課。
(本文作者為國立中山大學直銷學術研發中心主任)